Л.А. Елина, экономист-бухгалтер

В налоговом учете ОС и НМА «подросли»

Комментарий к изменениям в гл. 25 НК, касающимся амортизируемого имущества

Начиная с 1 января 2016 г. для целей налогообложения прибыли вводимое в эксплуатацию имущество признается амортизируемым, если его первоначальная стоимость превышает 100 тыс. руб.п. 1 ст. 256 НК РФ (а не 40 тыс. руб., как это было в 2015 г.).

Как известно, амортизируемое имущество включает в себя основные средства и нематериальные активы. Поэтому налоговые изменения влияют на налоговый учет и ОС, и НМАПисьмо ФНС от 24.11.2011 № ЕД-4-3/19695@ .

Разумеется, по-прежнему должно соблюдаться второе условие для признания объекта в качестве ОС или НМА: срок его полезного использования должен быть более 12 месяцев.

Признавать ли в качестве амортизируемого имущества для целей налогообложения объект со стоимостью свыше 40 тыс. и до 100 тыс. руб. включительно, зависит от того, когда он введен в эксплуатацию (а вот дата приобретения не важн а)п. 1 ст. 256 , п. 1 ст. 257 НК РФ ; п. 7 ст. 5 Закона № 150-ФЗ :

• <если> в 2016 г., то он не должен учитываться в качестве ОС или НМА. Его стоимость можно сразу учесть в налоговых расхода хподп. 3 п. 1 ст. 254 , подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ ;
• <если> в 2015 г., то он - основное средство/нематериальный актив и по нему начисляется амортизация.

Часто бухгалтеры спрашивают: нужно ли в связи с изменением лимита для первоначальной стоимости ОС и НМА вносить изменения в учетную политику, применяемую для целей налогообложения?

Нет, не нужно. Ведь в учетной политике нужно закреплять свой выбор лишь в случаях, когда НК предоставляет возможность подобного выбора. В указанной ситуации от организации ничего не зависит. И даже если в учетной политике для целей налогообложения будет закреплен старый лимит для амортизируемого имущества, ориентироваться на него в 2016 г. нельзя.

В бухучете аналогичные изменения не произошли. Организация по-прежнему должна учитывать в качестве «бухучетных» ОС объекты стоимостью более 40 тыс. руб.п. 5 ПБУ 6/01 с длительным сроком полезного использования. И увеличить этот лимит по собственному желанию не может.

Как видим, различий между бухгалтерским и налоговым учетом станет больше.

Как же сблизить бухгалтерский и налоговый учет по объектам длительного использования, введенным в эксплуатацию начиная с 01.01.2016, если их первоначальная стоимость свыше 40 тыс. руб. и до 100 тыс. руб. включительно? В бухучете это будут ОС, которые надо амортизировать, а в налоговом - материальные расходы. Но можно установить в учетной политике для целей налогообложения, что стоимость такого оборудования (инструментов, приборов и т. д.) списывается постепенно в течение срока его использовани я

Налоговый учет основных средств в 2017-2018 годах компании должны осуществлять с учетом актуальных изменений законодательства. Несмотря на то что базовые подходы и принципы изменений не претерпели, некоторые нюансы фирмам следует принять во внимание. Тому, на чем специалистам важно сосредоточиться в первую очередь, чтобы корректно вести учет ОС, посвящена данная статья.

Какое имущество признается амортизируемым для налоговых целей в 2017-2018 годах

В 2017-2018 годах по-прежнему амортизируемым следует считать такое имущество, которое используется фирмой для целей извлечения дохода и которое принадлежит компании на праве собственности. При этом срок полезного использования такого имущества должен быть более 12 месяцев, а первоначальная стоимость превышать 100 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ).

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Стоимостной лимит должен применяться только к тем основным средствам, которые фирма ввела в эксплуатацию после 01.01.2016 (п. 7 ст. 5 закона «О внесении изменений в НК РФ» от 08.06.2015 № 150-ФЗ).

Если фирма планирует использовать имущество в своей основной деятельности в течение более чем 12 месяцев, возможны следующие варианты:

• если компания ввела имущество в эксплуатацию до 01.01.2016, оно признается ОС, если его стоимость более 40 000 руб.;
• если имущество было введено в эксплуатацию после 01.01.2016, то как ОС его можно учитывать, только если его стоимость превышает 100 000 руб.

О порядке учета основных средств стоимостью до 100 000 руб. можно прочитать в статье .

Что нового в правилах налогового учета основных средств в 2017-2018 годах

Нововведением 2017 года является новая классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, основанная на новом ОКОФ (приказ Росстандарта от 12.12.2014 № 2018-ст, постановление Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 в редакции постановления Правительства от 07.07.2016 № 640).

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Новая классификация основных средств, применяемая с 2017 года, предназначена только для определения сроков полезного использования основных средств в целях исчисления налога на прибыль. Постановлением Правительства РФ от 07.07.2016 № 640 абз. 2 п. 1 постановления Правительства РФ от 01.01.2002 № 1, предусматривающий, что классификация основных средств может использоваться для целей бухгалтерского учета, исключен.

В новой классификации основные средства сгруппированы иначе:

• изменились коды и наименования основных средств;
• добавлены объекты, которых не было в старой классификации;
• некоторые позиции перемещены из одной амортизационной группы в другую.

Например, грузовые автомобили грузоподъемностью от 3,5 до 5 тонн в старом ОКОФ входили в 4-ю амортизационную группу (СПИ — от 5 до 7 лет), а в новой они относятся к 5-й амортизационной группе (СПИ — от 7 до 10 лет).

Естественно, что в подобной ситуации бухгалтеры задавались вопросами: какой СПИ применяется для объектов ОС, введенных в эксплуатацию до 01.01.2017 и нужно ли пересчитывать налог на прибыль по объектам, СПИ которых изменился? Ответы на данные вопросы бухгалтеры смогли увидеть в письме Минфина РФ от 08.11.2016 № 03-03-РЗ/65124, в котором было разъяснено, что в отношении ОС, введенных в эксплуатацию до 01.01.2017, применяется СПИ, определенный налогоплательщиком при вводе их в эксплуатацию (письмо Минфина РФ от 08.11.2016 № 03-03-РЗ/65124).

В 2018 году у компаний появилась возможность уменьшить налог на прибыль (или авансовые платежи по этому налогу) на инвестиционный налоговый вычет. Компания может выбрать способ списания стоимости ОС:

• начислять амортизацию;
• или применить инвестиционный вычет.

Подробности узнайте из публикаций:

Как быть с НДС по приобретенному ОС

НК РФ устанавливает 2 возможных способа учета величины входного НДС по вновь купленным ОС:

• принять к вычету в налоговой базе по НДС (как и для большинства сырья и материалов, используемых предприятием на производстве);
• включить сумму НДС в стоимость ОС, по которой такое ОС будет принято к учету как в бухгалтерских, так и в налоговых целях.

Выбор конкретного способа учета зависит от выполнения некоторых критериев, прописанных в п. 2 ст. 171 НК РФ.

В частности, фирма может принять к вычету входной НДС, если соблюдаются следующие условия:

• фирма намерена использовать ОС только для облагаемой НДС деятельности;
• ОС было принято к учету компанией;
• имеется счет-фактура, из которого можно установить размер входного НДС по ОС.

ВАЖНО! Вычет по ОС можно заявить в рамках 3 лет, следующих за периодом принятия ОС к учету. Если же срок пропущен, вычетом пользоваться нельзя (письмо Минфина России от 05.02.2016 № 03-07-11/5851).

Еще один нюанс вычета по ОС ищите в статье .

Если фирма купила ОС, которое будет использоваться в не облагаемой НДС деятельности, то НДС компания включает в учетную стоимость ОС.

Если же ОС на предприятии может служить целям как облагаемой НДС деятельности, так и не облагаемой, то часть входного НДС уменьшает базу по НДС, а оставшаяся часть должна быть учтена в стоимости ОС (п. 4 ст. 170 НК РФ) исходя из пропорции выручки от соответствующих видов деятельности в общем объеме оборота фирмы за налоговый период.

Первоначальная стоимость ОС в учете

Если фирма получает/приобретает ОС, первостепенная задача для специалиста по ведению учета — рассчитать стоимость ОС, по которой оно будет принято к учету.

Как следует из п. 1 ст. 257 НК РФ, первоначальная стоимость ОС исчисляется как сумма всех затрат, которые фирма понесла в связи с приобретением такого ОС.

Такую стоимость в налоговом учете могут формировать:

• сумма, уплаченная продавцу ОС;
• входной НДС, если такое ОС будет служить целям не облагаемой НДС деятельности компании, как было рассмотрено выше;
• затраты на доставку ОС до фирмы-покупателя;
• иные расходы, сопутствующие приготовлению ОС к работе (при этом важно, чтобы без таких работ фирма не могла использовать ОС в своей деятельности, иначе указанные затраты не будут формировать первоначальную стоимость ОС);
• таможенные пошлины, сборы, госпошлина и т. д.;
• некоторые иные затраты, которые непосредственно сопряжены с приобретением фирмой ОС (перечень открыт).

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Следует помнить, что в налоговых целях в первоначальную стоимость не включаются проценты по кредиту, который компания взяла для покупки ОС. В бухгалтерском учете подход иной: проценты формируют первоначальную стоимость ОС.

О том, в какой ситуации в состав ОС может попасть имущество с первоначальной стоимостью, меньшей, чем лимит, установленный для отнесения к амортизируемому имуществу, читайте в материале .

Что важно помнить, чтобы корректно определить срок полезного использования по ОС

Определение срока полезного использования ОС часто вызывает у специалистов налогового учета трудности.

Рассмотрим примерный алгоритм действий по определению СПИ по ОС.

Шаг 1 . Определяем, к какой из групп ОС относится приобретенный фирмой объект. Для этого изучаем классификацию ОС, утвержденную постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 в редакции постановления Правительства от 07.07.2016 № 640 (далее — классификация 1), и соотносим конкретное ОС с соответствующими группами. При этом важно обращать внимание не только на наименования в классификации 1, но и на примечания, поскольку в них законодатель мог исключить какие-либо ОС из состава группы или, напротив, добавить иные.

ВАЖНО! Если в классификации 1 поименована группа ОС, то для выяснения, входит ли в такую группу объект ОС фирмы, нужно использовать ОКОФ.

После того как соответствие установить удалось, фирма берет рамки СПИ, прописанные в классификации 1 для амортизационной группы, и устанавливает для своего ОС любой СПИ, соответствующий интервальным значениям классификации 1. Об этом сказано в письме Минфина России от 31.03.2016 № 03-03-06/1/18112.

Шаг 2 . Если с помощью ОКОФ СПИ определить не получилось, компания должна сделать это путем собственных расчетов, основанных на технических документах производителей ОС (п. 6 ст. 258 НК РФ).

Нюансы применения амортизационной премии

Амортизационная премия — следующий момент, четкое представление о котором также должно быть у любого специалиста по учету ОС в организации.

ВАЖНО! Амортизационная премия может быть использована только в целях налогового учета. На бухгалтерской отчетности ее применение никак не отражается.

Суть амортизационной премии сводится к следующему: в момент приобретения ОС фирма может сразу списать до 30% от первоначальной стоимости ОС на расходы, значительно уменьшив таким образом налоговую базу по налогу на прибыль.

При этом не следует забывать, что такую премию можно применять не только в отношении новых ОС, но и по уже имевшимся, прошедшим модернизацию.

Подробнее о модернизации см. в статье .

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Фирме, решившей применять амортизационную премию, важно закрепить соответствующее положение в учетной политике, расписав порядок ее применения (к каким группам ОС применяется, каков размер премии и т. д.).

Однако компании следует отдавать себе отчет, что амортизационная премия может уменьшить первоначальную стоимость ОС сразу на 30%, а значит, амортизация по объекту в последующие налоговые периоды будет начисляться в значительно меньшем размере. Несмотря на налоговую экономию в 1-м налоговом периоде (когда ОС было принято к учету), в последующих использование такой премии увеличит налоговые издержки фирмы.

О методах амортизации ОС см. в статье .

Как продажа ОС влияет на налоговый учет

При продаже ОС у фирмы могут возникнуть налоговые последствия как в части НДС, так и в отношении налога на прибыль.

В части НДС организации должны в первую очередь понимать, что ранее принятый к вычету входной НДС по продаваемому ОС восстанавливать к уплате не нужно. Даже если ОС продано по цене меньшей, чем его остаточная стоимость (п. 3 ст. 170 НК РФ).

Однако из этого правила есть исключение: если фирма не продала, а передала свое ОС в уставный капитал другой компании, она должна будет восстановить ранее принятый к вычету входной НДС по переданному ОС в пропорции к его остаточной стоимости (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ).

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Остаточная стоимость исчисляется по данным бухгалтерского учета как первоначальная стоимость за минусом начисленной совокупной амортизации.

Когда компания продает ОС, по-разному может быть применена и налоговая ставка. Так, возможны следующие варианты:

• Фирма учитывала ОС без входного НДС. Тогда поверх цены продажи НДС начисляется по стандартной ставке 18%.
• В учетную стоимость ОС был включен входной НДС. В данном случае величина НДС определяется по расчетной ставке (18/118) применительно к разнице между ценой продажи и остаточной стоимостью ОС по данным бухучета фирмы-продавца (п. 3 ст. 154 НК РФ).

В части налога на прибыль продажа ОС влечет за собой следующие последствия:

• у фирмы образуется налогооблагаемый доход в размере цены реализации ОС (без НДС);
• в составе расходов фирма указывает остаточную стоимость ОС;
• если в результате операции образуется убыток, фирма начинает списывать его равномерно в течение оставшегося СПИ по проданному объекту (п. 3 ст. 268 НК РФ).

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! В случае реализации взаимозависимому лицу основных средств, по которым был применен механизм амортизационной премии, ранее чем по истечении 5 лет с момента их введения в эксплуатацию, суммы амортизационной премии подлежат восстановлению и включению в налоговую базу по налогу на прибыль (п. 9 ст. 259 НК РФ).

Отражение ликвидации ОС в налоговом учете

ОС на предприятии может выбыть не только по причине продажи, но и в результате, скажем, ликвидации.

Если основное средство ликвидируется, то актуальным становится вопрос о необходимости восстановления НДС. Несмотря на то что ликвидация объектов до того, как истечет срок их полезного использования, не включена в перечень случаев, когда нужно восстановить НДС, Минфин РФ считает, что НДС должен быть восстановлен (письма Минфина России от 17.02.2016 № 03-07-11/8736, от 18.03.2011 № 03-07-11/61, от 29.01.2009 № 03-07-11/22).

Однако в судах данная точка зрения поддержки не находит (см. определение ВАС РФ от 15.07.2010 № ВАС-9903/09 по делу № А32-26937/2008-19/491, постановление АС Северо-Кавказского округа от 29.10.2014 № Ф08-7499/2014 по делу № А53-17381/2013, ФАС Северо-Кавказского округа от 23.11.2012 по делу № А32-36919/2011, ФАС Московского округа от 23.03.2012 по делу № А40-51601/11-129-222, ФАС Поволжского округа от 27.01.2011 по делу № А55-7952/2010, ФАС Западно-Сибирского округа от 15.12.2009 по делу № А45-4004/2009, ФАС Центрального округа от 10.03.2010 по делу № А35-8336\08-С8).

При этом НДС по работам, связанным с процессом ликвидации, фирма может принять к вычету, но только после того, как будет подписан акт о приемке соответствующих работ и получен счет-фактура на эти работы (п. 6 ст. 171, п.1 ст.172 НК РФ).

В части налога на прибыль при ликвидации ОС возникают определенные последствия:

• остаточная стоимость по ОС и расходы на ликвидацию включаются во внереализационные расходы (подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ);
• рыночная стоимость материалов, которые фирма получила в результате ликвидации ОС, учитывается как внереализационные доходы (п. 13 ст. 250 НК РФ).

Если предприятие по вопросу восстановления НДС по ликвидированным основным средствам придерживается вышеприведенной позиции Минфина РФ, то восстановленный НДС подлежит включению в прочие расходы (п. 3 ст. 170, ст. 264 НК РФ, письмо Минфина России от 04.05.2016 № 03-07-11/25579).

Итоги

Механизм учета ОС в 2017-2018 годах в основе своей остался прежним. С 01.01.2017 изменилась классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы.

С 01.01.2018 компании вправе выбрать, как учитывать стоимость ОС при расчете налога на прибыль: начислять амортизацию или применять инвестиционный налоговый вычет.

Для корректного отражения в отчетности операций по учету ОС важно понимать, как определяется СПИ объекта, как исчисляется его первоначальная и остаточная стоимость, как операции приобретения и продажи влияют на механизм обложения НДС и налогом на прибыль. Кроме того, большое значение имеют вопросы исчисления амортизации по ОС.

Применение нелинейного метода

В налоговом учете нелинейный метод начисления амортизации можно применять к любым видам нематериальных активов. Исключение составляют нематериальные активы, срок полезного использования которых составляет более 20 лет (входящие в восьмую - десятую амортизационные группы). По таким нематериальным активам организация вправе начислять амортизацию только линейным методом (п. 3 ст. 259 НК РФ).

По нематериальным активам, которые входят в первую-седьмую амортизационные группы, организация вправе изменить выбранный метод начисления амортизации с начала очередного налогового периода. При этом перейти с нелинейного на линейный метод начисления амортизации можно не раньше чем через пять лет после начала его применения. Такой порядок предусмотрен пунктом 1 статьи 259 Налогового кодекса РФ.

При начислении амортизации нелинейным методом придерживайтесь следующего порядка.

Амортизационная группа

Нематериальные активы включите в амортизационную группу в соответствии с пунктом 3 статьи 258 Налогового кодекса РФ исходя из срока их полезного использования (п. 5 ст. 258 НК РФ). По общему правилу срок полезного использования нематериальных активов определяется исходя из:

• срока действия патента или свидетельства;

• срока полезного использования, обусловленного условиями договора;

• других ограничений сроков использования интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством России или применимым законодательством других стран.

Если по таким параметрам срок полезного использования определить невозможно, то норму амортизации установите в расчете на 10 лет (но не более срока деятельности организации).

Исключением из общего правила являются отдельные виды нематериальных активов, начисление амортизации по которым начинается после 31 декабря 2010 года. К ним относятся:

• исключительные права патентообладателей на изобретения, промышленные образцы, полезные модели и селекционные достижения;

• исключительные права авторов (других правообладателей) на использование компьютерных программ, баз данных, топологий интегральных микросхем;

• владение ноу-хау, секретными формулами или процессами, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.

По этим нематериальным активам организация вправе устанавливать срок полезного использования самостоятельно (независимо от ограничений). Однако продолжительность этого срока не должна быть менее двух лет.

Такой порядок следует из положений пункта 2 статьи 258 Налогового кодекса РФ и пункта 5 статьи 5 Закона от 28 декабря 2010 г. № 395-ФЗ.

Суммарный баланс амортизационной группы

Суммарный баланс определите как суммарную стоимость нематериальных активов, которые входят в одну и ту же амортизационную группу (подгруппу). Суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы) определяйте на 1-е число каждого месяца, за который начисляется амортизация. Первоначально размер суммарного баланса определите на 1-е число того налогового периода, с которого было принято решение применять нелинейный метод. В дальнейшем суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы) нужно определять ежемесячно. При этом необходимо учитывать, что его размер будет меняться.

Суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы):

• увеличивается при вводе в эксплуатацию новых нематериальных активов, входящих в данную амортизационную группу (подгруппу);

• уменьшается при выбытии нематериальных активов.

Кроме того, суммарный баланс ежемесячно уменьшается на сумму начисленной амортизации по данной группе (подгруппе) нематериальных активов.

Такой порядок предусмотрен пунктами 2-4, 10 статьи 259.2, пунктом 1 статьи 322 Налогового кодекса РФ.

Суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы) на 1-е число каждого месяца определите по формуле:

Норма амортизации

Нормы амортизации, которые применяются при нелинейном методе, определены в пункте 5 статьи 259.2 Налогового кодекса РФ. Для каждой амортизационной группы установлены фиксированные нормы амортизации, которые не зависят от сроков полезного использования нематериальных активов (как при линейном методе).

Ежемесячная сумма амортизации

Ежемесячную сумму амортизации рассчитывайте по формуле:

Пример расчета амортизации нематериального актива нелинейным методом в налоговом учете

1 июня 2016 года организация приобрела права на промышленный образец стоимостью 150 000 руб. и отразила эти затраты в учете. 1 сентября 2016 года организация получила свидетельство о регистрации прав на промышленный образец и ввела его в эксплуатацию. Патентное ведомство зарегистрировало права на срок с 1 июня 2016 года по 31 мая 2026 года.

Бухгалтер определил срок полезного использования промышленного образца, исходя из срока действия патента, - 120 месяцев (п. 2 ст. 258 НК РФ).

Нематериальный актив входит в пятую амортизационную группу (п. 3 ст. 258 НК РФ). Других нематериальных активов, входящих в данную амортизационную группу, организация не имеет.

Норма амортизации для пятой амортизационной группы составляет 2,7 процента.

Начиная с октября 2016 года (п. 4 ст. 259 НК РФ) бухгалтер начислял амортизацию по нематериальному активу в следующем порядке:

На 75-м месяце начисления амортизации по данной амортизационной группе (в декабре 2022 года) ее суммарный баланс достиг 19 749 руб. В декабре 2022 года организация не вводила в эксплуатацию другие нематериальные активы, входящие в пятую амортизационную группу. Поэтому в декабре 2022 года бухгалтер организации ликвидировал эту группу и включил во внереализационные расходы ее остаточный суммарный баланс в размере 19 749 руб.

Начало и окончание амортизации

Амортизацию начисляйте с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором нематериальный актив был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Амортизацию по амортизационной группе (подгруппе) начисляйте до тех пор, пока ее суммарный баланс не станет менее 20 000 руб. В месяце, следующем за месяцем, когда данное значение было достигнуто (при условии, что в следующем месяце суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы) не увеличился), организация вправе ликвидировать эту амортизационную группу (подгруппу) и списать остаточный суммарный баланс на внереализационные расходы. Такой порядок предусмотрен пунктом 12 статьи 259.2 Налогового кодекса РФ.

Переход на нелинейный метод

При переходе с линейного метода на нелинейный нематериальные активы включайте в состав амортизационной группы (подгруппы) по остаточной стоимости. Остаточную стоимость определите на 1-е января того года, с начала которого учетной политикой для целей налогообложения установлено применение нелинейного метода начисления амортизации.

При этом нематериальные активы нужно включить в состав амортизационных групп (подгрупп) исходя из срока полезного использования, установленного при вводе их в эксплуатацию.

Такой порядок предусмотрен пунктом 3 статьи 322 Налогового кодекса РФ.

Выбытие НМА

По выбывшим нематериальным активам начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за тем, в котором объект был исключен из амортизационной группы (подгруппы). При этом суммарный баланс амортизационной группы (подгруппы) нужно уменьшить на остаточную стоимость выбывшего нематериального актива. Если в результате выбытия нематериального актива суммарный баланс амортизационной группы достиг нулевого значения, то такая группа ликвидируется. Такой порядок следует из пунктов 10, 11 статьи 259.2 Налогового кодекса РФ.

Остаточную стоимость нематериального актива, выбывающего из амортизационной группы (подгруппы), определите по формуле:

Количество множителей, характеризующих начисление амортизации в течение срока эксплуатации нематериального актива, равно количеству полных месяцев со дня включения объекта в амортизационную группу до дня его исключения из нее. Такой порядок предусмотрен абзацем 11 пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ.

Пример уменьшения суммарного баланса амортизационной группы при выбытии нематериального актива

Организация 12 января 2016 года приобрела исключительные права на две компьютерные программы стоимостью 300 000 руб. и 450 000 руб. (без НДС). Бухгалтер определил срок полезного использования нематериальных активов, исходя из срока действия лицензии, - 120 месяцев (п. 2 ст. 258 НК РФ).

Нематериальные активы входят в пятую амортизационную группу (п. 3 ст. 258 НК РФ). Других нематериальных активов, входящих в данную амортизационную группу, организация не имеет.

В январе 2016 года нематериальные активы введены в эксплуатацию.

В учетной политике организации сказано, что с 2016 года амортизация начисляется нелинейным методом.

Суммарный баланс пятой амортизационной группы составляет:

• на 1 января 2016 года - 0 руб.;
• на 1 февраля 2016 года - 750 000 руб.

Норма амортизации для пятой амортизационной группы составляет 2,7 процента (п. 5 ст. 259.2 НК РФ).

Суммы амортизации, начисленной по данной амортизационной группе в течение 2016 года, представлены в таблице:

Можно ли классифицировать проектную документацию как НМА при выполнении всех прочих условий? или к НМА можно отнести только архитектурный проект в составе принимаемой проектной документации? Если второй вариант верен, каким образом учесть проектную документацию в НУ и БУ?

Законодательство не содержит запрета на учет проектной документации в качестве НМА. Также законодательство не обязывает учитывать проектную документацию только как часть архитектурного проекта. Таким образом, если все условия для отнесения проектной документации к НМА выполняются, вы можете учесть ее как отдельный объект НМА.

Порядок признания НМА в налоговом учете не отличается от порядка их признания в бухучете.

Что относится к нематериальным активам

В бухучете нематериальные активы являются одним из видов внеоборотных активов организации. Объекты нематериальных активов не имеют материально-вещественной формы (подп. «ж» п. 3 ПБУ 14/2007). Этим они отличаются от других видов внеоборотных активов (например, от основных средств).

Что относится к НМА

В составе нематериальных активов при определенных условиях можно учесть объекты интеллектуальной собственности (результаты интеллектуальной деятельности). В частности:

• изобретения, промышленные образцы, полезные модели;
• компьютерные программы, сайты в Интернете ;
• товарные знаки и знаки обслуживания;
• секреты производства (ноу-хау);
• селекционные достижения (например, на выращенный сорт растений или выведенную породу животных).

Кроме того, в составе нематериальных активов можно учесть деловую репутацию организации.

Порядок признания нематериальных активов в налоговом учете не отличается от порядка их признания в бухучете.

В налоговом учете затраты на приобретение нематериальных активов, стоимость которых превышает 100 000 руб., списывайте через амортизацию (п. 1 ст. 256 НК РФ). Не начисляйте амортизацию по нематериальному активу, если оплата его покупной стоимости будет происходить периодическими платежами в течение срока действия договора (подп. 8 п. 2 ст. 256 НК РФ). Такие затраты включаются в прочие расходы, связанные с производством и реализацией (

В настоящее время в Общество поступают документы для принятия к учету в качестве НМА объектов интеллектуальной собственности: копии патентов (на полезную модель, промышленный образец, изобретение), копии Актов об использовании объектов промышленной собственности, Акты приемки НМА.В данных документах фигурируют три основных даты:- дата приоритета (дата подачи заявки на регистрацию патента);- дата регистрации патента в Роспатенте;-дата начала использования объекта промышленной собственности в производстве.Согласно п.3.2.13 Учетной политики НМА принимаются к учету на дату начала использования в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд при наличии документов, подтверждающих существование самого актива и права Общества на результат интеллектуальной деятельности. В случае, когда дата подтверждающего документа наступает позднее даты начала использования, НМА принимаются к учету по дате подтверждающего документа.Аспектов налогообложения в отношении определения даты признания НМА действующая Учетная политика не содержит. При этом п. 3 ст. 257 НК РФ предусмотрено наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака) для признания НМА.В соответствии с этим прошу дать заключение о том, какая из вышеперечисленных дат считается датой признания НМА для целей налогообложения и возникает ли разница при принятии к учету НМА в бухгалтерском и налоговом учете по дате начала признания.

Как определить дату ввода в эксплуатацию для нематериальных активов, в законодательстве не установлено. В связи с этим дату ввода следует установить внутренним документом организации. Согласно разъяснениям Минфина России нематериальный актив нужно вводить в эксплуатацию, когда объект начинают использовать в деятельности, направленной на получение дохода.

Разница в бухгалтерском и налоговом учете возникает, если установлен различный срок полезного использования.

Как начислить амортизацию по нематериальным активам. Организация применяет общую систему налогообложения

Амортизацию по нематериальным активам начисляйте по правилам, установленным главой 25 Налогового кодекса РФ. Начислять амортизацию можно только двумя способами:

• и (или) нелинейным .

Из-за различий в правилах амортизации нематериальных активов в бухгалтерском и налоговом учете суммы амортизационных отчислений, которые включаются в расходы при определении балансовой и налогооблагаемой прибыли, могут не совпадать. В частности, размер амортизационных отчислений будет различным:

• по объектам с неопределенным сроком полезного использования (в бухучете не амортизируются);
• если различается первоначальная стоимость нематериальных активов;
• если организация применяет разные способы начисления амортизации;
• если по одному и тому же объекту в бухгалтерском и налоговом учете установлены разные сроки полезного использования ;
• если организация рассчитывает налог на прибыль кассовым методом и начисляет в бухучете амортизацию по неоплаченному нематериальному активу.

В каждом из этих случаев будут возникать постоянные или временные разницы. Поэтому в бухучете придется отражать постоянные или отложенные налоговые активы (обязательства). Такие правила установлены пунктом 3 ПБУ 18/02.

Пример начисления амортизации по нематериальным активам в бухгалтерском и налоговом учете

ЗАО «Альфа» начинает производство фильтров для воды. Исключительные права на данное изобретение организация безвозмездно получила от его автора по договору дарения. В феврале этот договор был зарегистрирован в Роспатенте, после чего исключительные права на изобретение перешли к организации. В этом же месяце организация начала их использовать. Расходы на регистрацию договора составили 600 руб. Эту сумму организация заплатила в феврале. Кроме этого организация заплатила 42 000 руб. (без НДС) за независимую оценку исключительных прав на изобретение. По данным оценщика, их рыночная стоимость составила 150 000 руб. С рыночной стоимости безвозмездно полученных исключительных прав «Альфа» должна рассчитать и уплатить налог на прибыль.

В бухучете исключительные права на изобретение бухгалтер включил в состав нематериальных активов по первоначальной стоимости 192 600 руб. (150 000 руб. + 42 000 руб. + 600 руб.), в которую, кроме рыночной стоимости актива, были включены расходы на регистрацию и оплату услуг независимого оценщика.

В первоначальную стоимость актива в налоговом учете были включены только фактические расходы, связанные с получением актива, 42 600 руб. (42 000 руб. + 600 руб.).

Организация воспользовалась свои правом, предусмотренным пунктом 2 статьи 258 Налогового кодекса РФ, и установила срок полезного использования в налоговом учете – два года (24 месяца). В бухучете срок полезного использования установлен такой же – два года. Согласно учетной политике в бухгалтерском и налоговом учете амортизация по нематериальным активам начисляется линейным способом. Амортизацию бухгалтер рассчитал так.

По правилам бухучета месячная сумма амортизации по исключительным правам составила:
192 600 руб. : 24 мес. = 8025 руб.

Сумма амортизации в налоговом учете за месяц равнялась:
42 600 руб. : 24 мес. = 1775 руб.

В бухучете поступление актива по договору дарения и начисление амортизации бухгалтер оформил следующими проводками.

Февраль:

Дебет 08 Кредит 98
– 150 000 руб. – отражено полученное безвозмездно право на изобретение;

Дебет 08 Кредит 60
– 42 600 руб. (42 000 руб. + 600 руб.) – включены в первоначальную стоимость актива расходы на определение рыночной стоимости и регистрации договора на отчуждение права;

Дебет 04 Кредит 08
– 192 600 руб. (150 000 руб. + 42 600 руб.) – отражены исключительные права на изобретение в составе нематериальных активов.

В налоговом учете в феврале был отражен доход в виде безвозмездно полученного актива 150 000 руб. и появления нематериального актива, стоимость которого складывается из фактических затрат на его приобретение, 42 600 руб. (42 000 руб. + 600 руб.).

В связи с различием момента признания доходов по безвозмездно полученным активам в бухгалтерском и налоговом учете было отражено формирование отложенного налогового актива:

Дебет 09 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 30 000 руб. (150 000 руб. х 20%) – отражен отложенный налоговый актив, появившийся в связи с признанием в налоговом учете дохода в виде безвозмездно полученного актива.

Март:

Дебет 20 Кредит 05
– 8025 руб. – начислена амортизация в бухучете.

Ежемесячно организация должна признавать в бухучете доход по безвозмездно полученному активу. Размер дохода определяется пропорционально начисленной амортизации и составляет 6250 руб. (150 000 руб. : 24 мес.) за каждый месяц;

Дебет 98 Кредит 91-1
– 6250 руб. – учтена в составе прочих доходов рыночная стоимость безвозмездно полученного актива в части, равной сумме амортизации за месяц.

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09
– 1250 руб. (6250 руб. х 20%) – списана часть отложенного налогового актива, приходящегося на часть стоимости безвозмездно полученного актива, учтенной в составе прочих доходов в бухучете.

В налоговом учете в марте была начислена амортизация по нематериальному активу в сумме 1775 руб. В связи с тем, что сумма амортизации в бухгалтерском учете превышает сумму в налоговом, то в бухучете отразили появление постоянного налогового обязательства проводкой:

Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
– 1250 руб. ((8025 руб. – 1775 руб.) х 20%) – отражено постоянное налоговое обязательство.

Если действие патента на изобретение, промышленный образец прекращено из-за неуплаты патентной пошлины, то амортизацию по такому НМА в налоговом учете не начисляйте. При восстановлении действия патента амортизацию по НМА начисляйте в порядке, который действовал до момента прекращения действия патента. Аналогичные разъяснения содержатся в